Глава II. Определение издержек производства

Финансовый учет дает факты и анализ общего положения. Он редко показывает рентабельность одного продукта по сравнению с рентабельностью другого или насколько один процесс или завод эффективнее другого. Для среднего акционера или специалиста по анализу капитальных вложений более важно общее положение компании, чем детали. Однако руководство должно придерживаться другого взгляда.

Для сохранения и улучшения общей прибыльности руководство должно знать размеры специфических расходов и прибылей в каждый данный момент по отдельным изделиям, по каждому заводу и по подразделениям. Учет издержек производства дает ату информацию, показывая стоимость производства одного автомобиля, дюжины рубашек или одного крупного аппарата. Он помогает определить затраты на один вид деятельности, например, на сверление отверстий определенного диаметра в данном материале или ковку металла определенного размера и качества.

Что можно ожидать от учета издержек производства? Финансовый учет определяет общие результаты уже совершенных операций в конце обычного отчетного периода. Финансовый учет оценивает деятельность и вскрывает текущее финансовое положение коммерческого предприятия и размеры прибылей и убытков за рассматриваемый период. Учет затрат больше связан с определением финансовых .результатов в пределах отчетных периодов с оценкой деятельности в ходе отчетного периода.

Учет затрат непрерывно отражает оценку приблизительного состояния затрат и прибылей, позволяя руководству вносить коррективы до того, как наступит время докладывать акционерам об общей сумме прибылей.

Учет издержек производства также помогает контролировать расходы, устанавливая критерии эффективности производства. Решив, что продукт может быть произведен при определенных издержках производства, руководители производства должны удерживать затраты в этих пределах. Проверка затрат за каждую неделю или месяц дает руководству картину эффективности операций. Она показывает руководству, на каком участке надо принять меры для того, чтобы привести затраты в соответствие.

Основное преимущество учета издержек производства, конечно, состоит в том, что он точно показывает, где были произведены затраты, и дает реальную основу для их сокращения. Традиционный метод сокращения затрат в общем виде только ухудшает работу структурных единиц, функционирующих эффективно, постоянно создает реальные причины для потерь — неэффективность и бесполезные расходы. Учет издержек производства достигает большего. Он позволяет руководству выявлять те подразделения, которые ответственны за причинение расходов.

Запись материалов, труда и накладных расходов по операциям позволяет при учете издержек производства замечать увеличение затрат и давать руководству возможность знать, где оно происходит. Для того чтобы дать руководству информацию о затратах, которая ему нужна, учет затрат дает периодически отчетные сводки, включающие анализ издержек производства по отдельным заказам, и сведения о тенденциях и издержках производства и неэффективных производственных операциях. Подобные полные отчеты о затратах позволяют руководству сравнивать фактические производственные затраты со сметами и нормами в качестве руководства для разработки стратегии продаж и установления цен и как вспомогательное средство при контроле затрат.

Зачем необходимо знать, сколько стоит выпуск определенного продукта? Для продажи своих товаров с прибылью фабриканты должны знать, во что обходится выпуск их продукции, сколько нужно материалов, рабочей силы и накладных расходов для включения в цену каждого продукта. Когда промышленная фирма уста наливает цены на свои продукты на основе неправильной системы учета издержек производства, ее цены для потребителя могут оказаться или слишком высокими или слишком низкими. При слишком низких ценах фабрикант получает недостаточные прибыли и, что еще важнее, другие компании в этой отрасли должны также устанавливать низкие цены или сокращать объем реализации. Если цена слишком высокая по сравнению с ценой других компаний, то часть объема реализации этих товаров переходит к конкурентам. Конечно, некоторые продукты нельзя производить рентабельно. Учет издержек производства определяет рентабельность производимых и продаваемых продуктов. Многие компании анализируют затраты своих наиболее легкореализуемых товаров и узнают, что они легко продаются только потому, что продаются в убыток. Многие компании прекращают производство таких продуктов, после того как узнают, что продажные цены на них ниже производственных затрат и, вероятно, останутся на этом уровне.

Учет издержек производства помогает выполнению следующих задач:

- сокращению затрат путем сравнения фактических затрат с затратами, предусмотренными в смете;

- увеличению производства путем сравнения с заранее определенными нормами результатов выпуска продукции на человека и на производственную единицу;

- определению операций, подходящих для автоматизации или механизации;

- сбалансированию производства по подразделениям, чтобы поддерживать равномерный поток материалов;

- разработке стратегии продаж и установления цен;

- обеспечению правильных, точных сведений о деятельности;

- созданию духа соревнования между организационными подразделениями;

- установлению стандартов качества;

- распределению накладных и дополнительных расходов;

- определению предлагаемых прибылей на различных уровнях производства.

Ограничения в учете издержек производства. Учет издержек производства является практической необходимостью во всех производственных фирмах, за исключением самых мелких. Однако он имеет свое ограничение. Одним из них является стоимость самого ведения учета затрат. Ни одна система не является хорошей, если она не окупает себя путем сокращения других затрат. Учет издержек производства связан с бухгалтерскими процедурами и ведением детальных записей намного более подробных и сложных, чем это требуется при обычном бухгалтерском учете.

В лучшем случае ведение эффективной системы учета затрат является трудным делом. Ошибки при отнесении затрат к соответствующему источнику ведут к аккумулирующимся просчетам в расчете издержек производства. Если сочтут, что при производстве продукта А накладные расходы составили 1 тыс. долл., в то время как их нужно было отнести на продукт В, то картина о прибылях А и В будет неправильной и общая ошибка будет равна 2 тыс. долл.

Учет издержек производства еще не контролирует затраты. Он только дает руководству информацию, с помощью которой можно контролировать затраты. Для того чтобы дать руководству эту информацию, лица, занимающиеся учетом издержек производства, должны быть хорошо знакомы с технологией, материалами и оборудованием, используемым на предприятии, а также с методами учета затрат, составления отчетов и ведения записей. Учет издержек производства обычно ведется отдельно от общего учета по той простой причине, что лица, знакомые с общим учетом, не часто бывают знакомы с производственной технологией и методами реализации продукции.

Конечно, одни затраты на производство и реализацию не всегда определяют продажную цену данного продукта. В конкурентной борьбе фабрикант может продавать некоторые товары ниже фактических издержек производства, рассматривая получаемые убытки как расходы на рекламу или как торговые издержки.

Эффективная система учета издержек производства представляет собой комплекс данных об основных затратах и меры контроля. Точный характер системы зависит от характера коммерческого предприятия, вида и объема сделок с потребителями и требований производственного процесса. Совершенно различные системы учета издержек производства необходимы для двух основных видов производственных операций — непрерывного и прерывного (работа по индивидуальным заказам) производства.

Учет затрат процесса при непрерывном производстве. При непрерывном производстве применяется запланированная последовательность производственных операций, в соответствии с которой идет постоянный поток материалов и узлов. Гармоничный производственный поток, регулярный выпуск продукции, в значительной степени стандартизированные продукты и компоненты и большой объем производства являются характерными особенностями непрерывного производства. Непрерывное производство включает применение конвейеров, как это имеет место при выпуске автомобилей, приборов и т. п.

Системы учета издержек производства в таких отраслях относят производственные затраты на определенные процессы, операции или деятельность, определяя затраты на единицу путем усреднения всех затрат по продукции обильного брака за типичный период времени. Подобные системы подходят в тех случаях, когда речь идет о процессе производства, повторяющемся непрерывно и стандартизированно, и нет необходимости выделять отдельные виды продукции. Процедуры учета при непрерывном процессе производства гораздо менее сложны, а поэтому менее дорогостоящи, чем методы учета издержек производства при операциях по заказу. В них нет большого количества деталей, применяющихся на заводах прерывного производства, где приходится прямые затраты труда и прямые затраты материалов относить на определенные изделия.

Владельцы заводов с непрерывным процессом производства обычно выпускают товары для складов, а не для выполнения определенных заказов потребителей. Материалы, рабочая сила и накладные расходы обычно собираются и учитываются по подразделениям. Для действительно точного учета издержек производства при непрерывном производстве производственные операции планируются таким образом, что отдельные подразделения (часто в отдельных зданиях) производят различные продукты. Подобный порядок создает отдельный центр затрат в каждом подразделении.

Учет издержек производства при непрерывном производстве отличается от учета издержек производства при прерывном производстве следующим. Нет необходимости в приобретении новых материалов, поскольку в производстве постоянно используются одни и те же виды материалов. Вместо этого подразделения или рабочие участки просто подготавливают отчеты об использовании материалов, не обязательно отделяя основные материалы от вспомогательных.

Учет издержек производства при непрерывном производстве не делает различий между основной и вспомогательной рабочей силой (хотя он иногда берет основную рабочую силу как основу для определения накладных расходов). Нет необходимости в бланках учета рабочего времени. Подразделения или производственные участки подготавливают ведомости заработной платы и дают сведения о расходах на зарплату за указанные периоды. Большая часть заработной платы определяется на почасовой основе, хотя может включать расходы и по сдельной работе, премиям и поощрениям.

Учет издержек производства при прерывном процессе суммирует стоимость материалов, рабочей силы и накладные расходы по отдельным видам работ или партиям. Когда работа или серия завершены, издержки по выпуску единицы продукции определяются путем деления всех затрат по выпуску определенных изделий на количество производственных единиц. Затраты могут отличаться значительно по каждой операции, даже для одного и того же продукта.

При учете же издержек производства при непрерывном производстве упор делается на производство за определенный период — день, неделю или месяц. Эти периоды являются аналогами отдельных видов работ или серий при учете затрат при производстве по заказам. Непрерывный характер производственного процесса обычно составляет запасы незавершенного производства на начало и конец периода, создавая необходимость расчета затрат на единицу незавершенного производства. Вследствие непрерывности производства затраты на единицу продукции представляют собой фактически ежедневные, еженедельные или ежемесячные средние затраты. Следовательно, учет издержек производства при непрерывном производстве делает упор на количество единиц изделий и общие затраты, произведенные в течение некоторого периода -времени, не выделяя затраты по отдельным работам или сериям, как это имеет место при учете затрат в производстве по заказам.

Учет издержек производства при непрерывном производстве рассчитывает уровень накладных расходов для одного продукта путем деления общих накладных расходов на количество единиц изделий, произведенных за отчетный период. Производство показывается в единицах, часах или долларах в зависимости от заранее установленной базы. На практике может оказаться, что накладные расходы в среднем составляют 125% прямых затрат на оплату труда. Для определения приблизительных накладных расходов на единицу продукции при учете издержек производства просто определяют эти 125% прямых затрат на оплату труда за данный период и распределяют эти затраты по произведенным единицам продукции.

Для иллюстрации такого метода распределения накладных расходов предположим, что компания производит только два вида изделий и желает распределить накладные расходы предприятия на основе прямых затрат рабочего времени в часах. Накладные расходы предприятия обычно находятся в прямой связи с прямыми затратами рабочей силы в часах. Предположим, что накладные расходы за месяц составляют 20 тыс. долл. и что для производства изделия А требуется прямых затрат труда 400 тыс., а для изделия В — 600 час. При учете издержек производства тогда определяют общие накладные расходы по каждому изделию следующим образом:

Изделие А (400/1000) X 20000 долл. =8000 долл.

Изделие В (600/1000) X 20 000 долл. = 12 000 долл.

Зная количество единиц каждого изделия, выпущенных за месяц, при учете издержек производства легко определяют накладные расходы за единицу готовых изделий. Если количество единиц изделия В составляет 6 тыс. шт., общие накладные расходы на единицу равны 2 долл.

Система учета издержек производства, которая только что рассматривалась, покрывает большинство потребностей фирм, производящих только небольшое количество изделий для удовлетворения довольно постоянного спроса и постепенно применяющих одни и те же производственные процессы. Однако при прерывном производстве, когда выпускается много различных изделий по специальным заказам, система учета издержек производства должна более прямо определять издержки по производству продукта путем отнесения затрат на каждую единицу изделия. Учет затрат при прерывном производстве состоит в распределении отдельных производственных затрат на единицы изделий. Калькулятор обычно сталкивается с несколькими основными элементами затрат. Распределение элементов затрат и выделение различных видов затрат представляет собой одну из основных задач калькулятора при учете затрат при производстве по заказам. Он относит стоимость материалов, рабочей силы и накладные расходы по производству на отдельные операции или группы.

Учет издержек производства при производстве по заказам контролирует расход материалов путем периодической отчетности и учета как основных, так и вспомогательных материалов. Эти отчеты показывают количество и стоимость материалов, которые получены, хранятся и в дальнейшем выдаются. Учет затрат на материалы должен включать системы для выполнения следующих задач:

- учет полученных материалов;

- учет использованных материалов;

- определение стоимости используемых материалов.

Учет полученных материалов. При производстве по заказам потребность в материалах определяется только до получения заказов от потребителей. Затем производственный отдел подготавливает список материалов и компонентов, необходимых для выполнения этой работы. Этот список включает график производства, показывающий, где и когда каждый компонент или материал будет необходим для выпуска данного продукта к установленному сроку.

После определения количества и сроков закупок материалов производственный отдел размещает через отдел закупок заказы с учетом предложений, цен и качества материалов. Отдел закупок следит за тем, чтобы материалы соответствовали определенному качеству и чтобы компания получила их по наиболее благоприятным ценам.

Отдел закупок посылает заказы на закупку в отделение, занимающееся расчетом издержек производства, как основу для предварительных оценок стоимости выполнения данной работы или заказов на работы или расходов по данному производственному подразделению.

На большинстве предприятий определенная группа служащих распаковывает все поступающие материалы, проверяя, отвечают ли товары спецификациям по качеству и количеству. Получатель подготавливает сведения для отделения по учету издержек производства, которое сравнивает полученные сведения с накладной поставщика и заказом на покупку, чтобы убедиться, что количество, цены и спецификация материалов совпадают по всем трем документам. Проверяются суммы, содержащиеся в накладной поставщиков, изучаются расхождения и сразу же вносятся коррективы, если это необходимо.

После того как отделение по учету издержек производства удовлетворено поставленными товарами, оно ставит штамп апробации на накладной продавца, разрешая запись товаров в инвентарный учет. Когда это сделано, отдел закупок может подготавливать платежное поручение, отмечая дату апробированной инвентарной накладной в карточке запасов.

Отделение по учету издержек производства держит карточки учета запасов в вертикальных картотеках, в скоросшивателях с кольцами и выступающими уголками-указателями или же в индексных картотеках. На каждый материал или запасную часть, находящуюся в запасах, заводится отдельная карточка. После проверки накладных поставщиков номер накладной, количество полученных единиц материала, стоимость единицы и общая стоимость в разделе «Поступления» записываются в соответствующую карточку запасов; количество материалов, имеющихся в наличии, — в разделе карточки «Остаток».

Если это возможно, то следует учитывать стоимость материалов и запасных частей по цене, которая считается при расчетах наличными, плюс транспортные расходы, по крайней мере, если поставки включают эти показатели. Если поставки обычно включают смешанные показатели, то разумнее отнести общую сумму затрат и транспортных расходов на накладные расходы производства, чем решать задачу распределения транспортных расходов и расчета скидок на каждую единицу материала.

Если транспортные расходы по поступающим материалам составляют значительную часть общих затрат на создание товарных запасов, отделение по учету издержек производства может присчитать их к стоимости производственных заказов или отнести к затратам производственных подразделений, не внося затраты в карточки учета запасов.

Руководители производства подготавливают требования на материалы, которые представляются в соответствующий склад для получения материалов. Для кладовщика эти требования являются основанием для внесения записи о выдаче материала в соответствующую карточку учета запасов. Если полученные материалы используются не для определенных операций, а для всего производства, они являются «вспомогательными материалами» и их стоимость не вносится в ведомости учета затрат. Если кладовщик имеет дело с большим количеством «основных» и «вспомогательных» материалов, то удобно применять требования на «основные материалы» и «вспомогательные материалы» различного цвета или формы. Конторские служащие на складе производят многочисленные записи в карточках учета для выведения остатка и итогов. В конце каждого месяца отделение по учету издержек производства суммирует отдельно требования на основные а вспомогательные материалы. Затем счет незавершенного производства дебетуется суммой основных материалов, а счет накладных расходов дебетуются суммой вспомогательных материалов. После этого счет материалов кредитуется общей суммой всех требований.

Учет инвентарных запасов материалов является обязанностью кладовщика или конторского служащего на складе, который ведет постоянный инвентарный учет, отмечая поступление, выдачу и остатки каждого материала.

Наиболее современные системы учета затрат применяют буквы, цифры или их комбинации для обозначения инвентарных счетов по учету. В системе учета издержек производства обычно имеется большое количество счетов материалов. Фирма может иметь более сотни различных товаров на своем складе. Она может применять шифры для обозначения определенных групп материалов и даже для отдельных материалов.

Применяя для обозначения нахождение числа в системе шифра, можно ускорить нахождение материала для выдачи и размещения материала по отделениям склада при получении. Учет издержек производства требует постоянной записи и отнесения затрат на различные счета. Использование шифра вместо названий счетов дает большую экономию времени, а экономия времени сокращает затраты на учет издержек производства.

Требование на материалы является основным учетным документом для выдачи материалов из запасов и направления их на производство. Оно разрешает кладовщикам и канцелярским служащим на складе выдавать определенное количество данного материала или компонента для производства. Мастер на производстве или руководитель подразделения обычно дает разрешение на требование. Для осуществления более жесткого контроля может требоваться апробация отделения по учету издержек производства, Оно обычно получает копию требования как основу для отнесения затрат на определенный производственный заказ или на подразделение, использующее данный материал.

Требование на материалы обычно включает стоимость материала, запрашиваемого для использования в производстве. Это позволяет при учете себестоимости подсчитать стоимость материалов и внести эти цифры в учет затрат по соответствующему производственному заказу. Лицо, выдающее материал для производства, изменяет запись в карточке инвентарных запасов, для того чтобы показать новый остаток после выдачи товаров.

Определение стоимости использованных материалов. После того как кладовщик примет и заполнит требование на материал, он должен определить стоимость единицы выдаваемых материалов, для того чтобы оценить их и отнести стоимость на рабочий участок или на данный заказ.

Когда отдел снабжения покупает определенное количество данного материала для одновременного использования, он может легко определить я учесть его стоимость в производстве. Однако чаще производственный отдел в течение длительного времени использует на многих различных участках работы запасы закупленных ранее товаров, делая неясным, таким образом, отдельную стоимость каждого из них в производстве. Поэтому при учете издержек производства необходимо установить соответствующий метод определения цен и стоимости затребованных материалов. Большинство фабрикантов применяют метод оценки по стоимости товара, первого по времени поступления, или метод оценки по средней цене. _

Если при учете затрат применяется метод оценки по стоимости товара, первого по времени поступления, кладовщики включают в каждое материальное требование стоимость той единицы материала, которая находится на складе самый продолжительный период времени, что определяется из карточек инвентарной картотеки. Этот метод требует, чтобы учет затрат показывал каждую цену в карточках инвентарного учета. Для компании, которая покупает товары, цены на которые часто меняются, этот метод может оказаться довольно громоздким и дорогим.

Для оценки материалов, выданных в производство, при учете издержек производства могут также применяться либо текущие средние цены, либо средние цены на конец месяца. Метод оценки по средним ценам на конец месяца, естественно, легче для пользования, поскольку он требует подсчета стоимости единицы материала только раз в месяц. Однако он дает возможность в течение месяца рассчитать издержки производства данных операций к данному дню.

При методе оценки по текущим средним ценам стоимость единицы определяется после каждой новой закупки путем деления общей стоимости имеющихся запасов материалов на общее число их единиц. Затем последовательные выдачи материалов по полученной стоимости единицы оцениваются до тех пор, пока на склад не поступит новая партия материалов.

Применение метода средних цен на конец месяца позволяет накапливать в течение месяца требования на материалы. Затем в конце месяца общая стоимость запасов на начало месяца плюс стоимость материалов, купленных в течение месяца, делится на общее число имевшихся единиц материала в течение месяца. В этом случае при учете издержек производства получающаяся стоимость единицы относится ко всем требованиям, выданным в течение только что окончившегося месяца.

Рабочий может прокалывать карточку или табельщик или мастер цеха может вести отдельный учет времени. В конце каждого дня или раз в неделю все карточки рабочих сортируются по номерам производственных заказов (или, возможно, по подразделениям). Затем подсчитывается стоимость оплаты всех прямых затрат труда по каждому производственному заказу, и это относится на соответствующие счета.

В отраслях с непрерывным процессом производства одинаковые операции выполняются непрерывно каждым подразделением. Карточки учета времени являются основой для оценки всей выполненной работы в данном отделе и определенном подразделении. Однако при производстве, связанном с выполнением отдельных заказов, отделение по учету себестоимости ведет записи по выполнению отдельных работ, а не по подразделениям. При этом различаются затраты труда (прямые и косвенные). На основании учета времени определяется количество часов прямого труда, затраченного на производство любого продукта или выполнение заказа. При учете издержек производства расходы на оплату прямого труда относят к затратам на определенные работы, а оплату косвенного труда относят к накладным расходам. Оплата прямых затрат труда представляет собой выплаты тем, кто в процессе труда использует инструменты или работает на машинах. Оплата косвенных затрат труда является выплатой зарплаты непосредственно мастерам и начальникам, а также остальным служащим, услуги которых связаны с производством.

Выделение затрат труда в ведомостях заработной платы. При учете издержек производства подготавливаются ведомости заработной платы на основе учета проработанного времени. Специальная задача при подготовке ведомости заработной платы для производства с прерывающимся циклом состоит в разделении затрат труда прямого и косвенного и в составлении отдельных ведомостей заработной платы для этих двух категорий. Различается также основная заработная плата и сверхурочная оплата. В некоторых случаях сверхурочная оплата прямых затрат труда относится к накладным расходам. Каждая ведомость заработной платы дает полную разбивку заработка каждого рабочего по отработанным часам или количеству выработанных изделий, по почасовой системе оплаты или сдельной, показывает общую сумму заработка, вычеты по каждой статье и чистую сумму выплаченной заработной платы. Большинство компаний подготавливают ведомости заработной платы еженедельно. Оканчивая рабочую неделю в четверг, рабочий может получить свою заработную плату в конце работы в пятницу.

Учет накладных расходов

Накладные расходы включают в себя многие производственные, административные и торговые затраты, которые нельзя связать с определенными процессами или изделиями. Они включают такие статьи, как оплата косвенных затрат труда, расходы по снабжению, амортизация, страхование, налоги, топливо, издержки по реализации и конторские расходы. Накладные расходы распадаются на две категории: расходы, относящиеся к производственной деятельности, и расходы, относящиеся к реализации и административной деятельности.

Накладные расходы предприятия обычно учитываются в специальной книге. Большинство фабрикантов имеет главный журнал накладных расходов предприятия, в котором ведется 10-20 группировок счетов. В этот журнал переносятся накладные расходы из регистрационного журнала накладных, главной книги и остальных книг, содержащих первичные учетные данные, все из которых имеют графы учета накладных расходов. Отделение по учету издержек производства и заносит в специальный журнал подытоженные суммы накладных расходов этих вспомогательных журналов на конец каждой недели или месяца.

Производственные накладные расходы представляют собой реальные затраты. Они должны стать частью издержек производства изготовленных изделий. Однако производственные накладные расходы невозможно относить непосредственно к отдельным процессам или продукции. Система учета издержек производства должна выработать какой-то метод расчета накладных расходов и их последующего распределения по изделиям или производственным подразделениям.

Для указания действительных производственных накладных расходов и представления полной информации о затратах руководству производства можно использовать заранее определенные нормы накладных расходов. Например, можно определять накладные расходы на основе количества часов прямой затраты труда, оплаты этих прямых затрат труда или на основе часов работы машин. Основа измерения накладных расходов зависит от обстоятельств. Предположим, например, что все прямые затраты труда в цехе «4» связаны с работой на машинах. Количество часов работы машин в этом случае было бы, вероятно, наиболее удовлетворительным средством измерения накладных расходов и отнесения накладных расходов на цех «А». Если различие между самой низкой и самой высокой заработной платой в данном отделе небольшое, то оплата прямых затрат труда может служить хорошей основой для распределения накладных расходов. Этот способ распределения накладных расходов имеет преимущество в том отношении, что данные о затратах на оплату труда всегда можно получить из учета заработной платы, в то время как данных о часах, отработанных машиной, может и не быть. Применяя затраты прямого труда в часах или количество часов, отработанных машиной, определяют нормы накладных расходов в долларах и центах на час. Если основой является прямая затрата труда, то норма накладных расходов выражается в процентах.

Отнесение накладных расходов на отдельные продукты или структурные подразделения для большинства производственных операций создает настоящую проблему. Скажем, отделение по учету издержек производства имеет общую сумму накладных расходов, по операциям за месяц. Часть этой суммы может быть израсходована на содержание. предприятия и оборудования, часть — на содержание канцелярского и административного персонала, а часть израсходована в связи с производством отдельных продуктов. Какая часть общей суммы должна быть отнесена на каждый данный продукт, выпущенный в течение рассматриваемого периода?

Теоретически при учете издержек производства накладные расходы должны относиться на отдельные изделия, исходя из доли каждого изделия в произведенных затратах. Однако практически это и невозможно, и неэкономично. Как при непрерывном, так и при прерывном производстве применяются приблизительно одни и те же методы отнесения накладных расходов на изделия. Расчет издержек производства может производиться исходя из заранее подготовленной сметы накладных расходов, включающей определенные нормы накладных расходов, основанные на количестве затраченных часов прямого труда, часов использования машины.

После определения соответствующей основы для распределения накладных расходов нормы этих расходов применяются при учете издержек производства непосредственно к отдельным операциям. Если отделение по учету издержек производства определяет накладные расходы на основе количества часов, отработанных машиной, документ по учету затрат, произведенных на выполнение операции, должен содержать графу, в которой указывается количество часов, отработанных машиной по каждой операции. Затем количество отработанных часов берется из карточек учета времени работы рабочих или из ежедневных производственных отчетов, вносится в эти графы, берут нормы накладных расходов и полученную сумму вносят в отчет о затратах, произведенных на выполнение операции, чтобы показать сумму накладных расходов по каждой операции.

Предприятие, работающее по заказам, может планировать объем производства лишь после получения заказов от потребителей. Лишь тогда руководители производства могут начать подготовку смет затрат, составление спецификации, списков материалов и определять потребности производства. С этого времени и до выполнения данной работы производственный отдел информирует отделение по учету издержек производства о затратах на выполнение работы и об изменениях в производстве, которые могут повлиять на затраты. Он выполняет эту задачу с помощью ряда отчетов, направляемых в отделение по учету издержек производства.

Основные черты отчета о затратах на выполнение работ всегда одинаковы. Он показывает, о какой работе идет речь, отражает полностью каждую выполненную работу (обычно путем указания номеров рабочих нарядов), показывает расходы на основные производственные материалы, оплату труда производственных рабочих и накладные расходы по каждой работе, а также дает сводку всех затрат по группам.

При учете издержек производства все затраты, указанные в отчетах, записываются по мере их поступления. После выполнения производственного заказа отчет о затратах на выполненную работу помещается в картотеку отчетов по выполненным заказам. После этого дебетуется счет готовой продукции и кредитуется счет или счета незавершенного производства общей суммы затрат на работы, выполненные в течение месяца.

Суммарная сводка производственных затрат. По завершении работы отделение по учету издержек производства подготавливает сводку, указывающую количество заказов, количество изделий, сделанных по заказу, затраты на оплату труда производственных рабочих и стоимость основных материалов, накладные расходы, общую сумму затрат и затраты на единицу изделия.

Данные, необходимые для составления сводки производственных затрат (см. табл.), берутся из отчетов о затратах на выполнение работ (в конце каждого месяца или в зависимости от того, какой период подходит для цикла производственной деятельности, итог или итоги из этой формы должны относиться в дебет счета готовых изделий и кредит счета или счетов незавершенного производства. Кроме предоставления данных для внесения записей в счете главной книги завода, суммарная сводка производственных затрат является полезным источником информации для руководства).

Нормативные затраты представляют собой заранее определенные затраты на единицу каждого производимого продукта. Для определения нормативных затрат компания заранее рассчитывает количество и стоимость основных материалов, прямого труда и накладные расходы на каждую единицу данного изделия. Конечно, там, где нормативные затраты составляют часть системы учета издержек производства, общие результаты обычно бывают гораздо лучшими. При действии системы нормативных затрат руководство может определить заранее стоимость производства каждой единицы производимого продукта (используя систему нормативных затрат), определить фактические затраты на производство единицы данной продукции (с помощью метода учета себестоимости) и сравнить фактические затраты с нормативными и затратами в прошлом, чтобы определить, не слишком ли растут затраты.

Многие предприятия ведут свой учет издержек производства на основе затрат в прошлом, но все больше и больше производственных организаций начинает применять нормативные затраты. Нормативные затраты представляют собой расчет того, какими должны быть различные составные элементы затрат. Они разрабатываются только после продолжительного изучения и фактически основываются в некоторой степени на затратах в прошлом. Они постоянно меняются, чтобы соответствовать меняющимся условиям. При наличии нормативных затрат при учете издержек производства можно сравнивать фактические текущие затраты с нормативными фактическими затратами в прошлом для выявления тенденций в затратах и определения направлений, в которых усилия по сокращению затрат будут наиболее аффективными.

Иллюстрация показывает фактические затраты промышленной компании за 5 месяцев после того, как она установила нормативные затраты. Эти затраты относятся к 4 операциям при производстве одного продукта.

Сравнение фактических затрат с нормативными показывает, что затраты слишком велики по всем операциям, за исключением окраски. Сравнение показывает, насколько фактические затраты отличаются от нормативных по каждой операции. Руководство должно принять меры к тому, чтобы привести фактические затраты в соответствие с нормативными. Если это невозможно, то тогда разрабатывают более реалистичные нормы затрат.

Реальные нормативные затраты позволяют при учете издержек производства определять вероятную стоимость производства единицы или всей продукции до начала производства. Это позволяет компании добиваться заказов на выполнение определённых работ с гарантией получения прибыли. С началом производства отделение по учету издержек производства приступает к контролю фактических и нормативных затрат. Поддерживая нормативные затраты на уровне фактических затрат, и наоборот, отделение по учету издержек производства использует систему нормативных затрат для контроля и оценки общих результатов.